Vaststellen jaarrekening; recht of plicht?
Het vaststellen van de jaarrekening door de algemene vergadering (van aandeelhouders) lijkt een formaliteit, maar op basis van de wettekst en de praktijk kan het soms tot interessante discussies leiden. Het gaat dan om de vraag of de algemene vergadering het recht, of de verplichting heeft om de jaarrekening vast te stellen. En om de vraag wat consequenties zijn voor onder meer de controleverklaring van de accountant als de jaarrekening op verzoek van de algemene vergadering wordt gewijzigd.
De jaarrekening van een BV of NV die onder Boek 2 BW valt (ik beperk me tot deze rechtspersonen) wordt opgemaakt door het bestuur van de rechtspersoon en ondertekend door alle bestuurders en commissarissen. Ontbreekt de handtekening van één of meer van de bestuurders of commissarissen, dan moet daarvan onder opgaaf van redenen melding worden gemaakt. De jaarrekening wordt vervolgens vastgesteld door de algemene vergadering.
De volgende termijnen zijn relevant: De jaarrekening van een BV of NV moet worden opgemaakt binnen vijf maanden na het einde van het boekjaar. [1] De algemene vergadering kan uitstel verlenen met zes maanden op grond van bijzondere omstandigheden. De wet bevat geen termijn voor het vaststellen van de jaarrekening. In het algemeen zal vaststelling plaatsvinden binnen twee maanden na de termijn die geldt voor het opmaken. De reden daarvoor is dat indien binnen die termijn van twee maanden geen vaststelling heeft plaatsgevonden, het bestuur van de BV of NV onverwijld de niet-vastgestelde jaarrekening openbaar moet maken. Op dat exemplaar van de te deponeren jaarrekening moet worden vermeld dat de jaarrekening niet is vastgesteld. Is de jaarrekening wel binnen de hiervoor genoemde termijn vastgesteld, dan geldt dat deponering bij het Handelsregister binnen acht dagen na vaststelling moet plaatsvinden. Uiterlijk binnen dertien maanden na balansdatum moet publicatie hebben plaatsgevonden. Voor de wettelijke verplichting een jaarrekening op te maken en te deponeren gelden slechts twee uitzonderingen: toepassing van het groepsregime van art. 2:403 BW en het vragen van ontheffing bij de minister van Economische zaken. Die ontheffing wordt overigens alleen verleend op basis van gewichtige redenen. De praktijk leert dat het dan om situaties van faillissement moet gaan.
Sinds het van kracht worden van de flex- BV-bepalingen is voor BV’s in sommige situaties sprake van een verkorting van de deponeringstermijn. Als namelijk alle aandeelhouders ook bestuurder zijn (let op: niet andersom) betekent ondertekening van de jaarrekening door de bestuurders tegelijkertijd vaststelling door de algemene vergadering (tenzij hiervan statutair is afgeweken). In die situatie wordt de jaarrekening vastgesteld binnen vijf of elf maanden en moet deponering plaatsvinden binnen de termijn van acht dagen na vaststelling.
Ik attendeer nog op de volgende vaak gemaakte vergissing: Het systeem van Boek 2 BW is zodanig dat binnen vijf maanden (dan wel elf maanden bij verlenging) sprake moet zijn van een definitieve jaarrekening. Het na dertien maanden deponeren van een voorlopige jaarrekening is dus niet toegestaan. Uiteraard realiseer ik me dat in bijzondere omstandigheden het de voorkeur kan hebben om een ‘voorlopige’ jaarrekening te deponeren in plaats van niets te deponeren. Maar nogmaals: de wet voorziet hierin niet. En het deponeren van voorlopige cijfers kan bijzonder slecht uitpakken in faillissementssituatie waarbij bestuurdersaansprakelijkheid een rol kan spelen.
Goedkeuring
Tot 1 oktober 2004 was met betrekking tot structuurvennootschappen sprake van een iets ander systeem. [2] Het bestuur van de vennootschap was verantwoordelijk voor het opmaken van de jaarrekening. De Raad van Commissarissen stelde de jaarrekening vast en de algemene vergadering keurde de jaarrekening goed (of af ). Onder dat regime had de algemene vergadering geen mogelijkheid om wijzigingen in de (door de RvC vastgestelde) jaarrekening aan te brengen. De bevoegdheid van de algemene vergadering was beperkt tot goed- of afkeuren. Sinds 1 oktober 2004 is dat gewijzigd en komt het systeem voor structuurvennootschappen overeen met het systeem voor andere BV’s en NV’s.
Plicht of recht
Interessant is de vraag of de algemene vergadering het recht, of de verplichting heeft om de jaarrekening vast te stellen.
De wet bevat geen concrete verplichting om de jaarrekening te laten vaststellen. In de (juridische) literatuur wordt over het algemeen uitgegaan van de volgende uitgangspunten:
* de wettelijke bepaling dat de jaarrekening wordt vastgesteld door de algemene vergadering beoogt (slechts) het orgaan aan te wijzen dat bevoegd is tot vaststellen;
* door vaststellen van de jaarrekening – als laatste stap in het jaarrekeningproces – ontstaat ‘de jaarrekening van de vennootschap’; [3]
* de algemene vergadering heeft de volgende mogelijkheden: de jaarrekening vaststellen, de jaarrekening niet vaststellen of de jaarrekening opnieuw laten opmaken door de bestuurders.
Hoewel de hiervoor genoemde aspecten terecht zijn, lijkt mij dat sprake is van een iets minder grote ‘vrijheid’. Ik motiveer dat aan de hand van de volgende omstandigheden:
a. het feit dat ‘de jaarrekening van de vennootschap’ eerst ontstaat na vaststelling door de algemene vergadering;
b. de wet spreekt in art. 2:101 lid 7 (NVbepaling) en 2:210 lid 8 (BV-bepaling) onder meer over ‘de verplichting tot vaststellen van de jaarrekening’;
c. het feit dat een niet-vastgestelde jaarrekening die bij het Handelsregister wordt gepubliceerd moet worden voorzien van een melding van de nietvastgestelde status;
d. dividenduitkeringen en besluiten tot inkoop van aandelen bij een NV moeten worden gebaseerd op de laatst vastgestelde jaarrekening (artt. 2:98 lid 3 en 105 lid 3BW);
e. bestemming van de winst door de algemene vergadering bij een BV gebeurt op basis van een vastgestelde jaarrekening (art. 2: 216 lid 1 BW).
Dit laat zien dat de algemene vergadering ‘in principe’ min of meer de verplichting heeft om als sluitstuk in het jaarrekeningproces de jaarrekening vast te stellen. Haar recht komt tot uiting in het feit dat ze vaststelling kan tegengaan of de jaarrekening kan amenderen. In het algemeen zal het bestuur hieraan tegemoetkomen en een nieuwe jaarrekening opmaken, dan wel de consequentie eraan verbinden om af te treden.
Verantwoordelijkheid accountant
Uiteraard ligt de verantwoordelijkheid voor het vaststellen van de jaarrekening bij de algemene vergadering. In een eerder artikel in Accountancynieuws [4] heb ik daar expliciet op gewezen. Dat was in het kader van een opmerkelijke uitspraak van de Accountantskamer over de rol en verantwoordelijkheid van de accountant voor het vaststellen (en deponeren) van de jaarrekening van een rechtspersoon. De Accountantskamer kwam in die uitspraak met betrekking tot de verantwoordelijkheid van de accountant tot de volgende opmerkelijke stelling: ‘Maar ook het jaren niet ervoor zorgen, althans niet erop toezien, dat de jaarstukken van de cliënt worden vastgesteld en gedeponeerd, acht de Accountantskamer zeer verwijtbaar.’ Ik heb in het genoemde artikel al betoogd dat de Accountantskamer hier doorschiet, omdat het vaststellen en deponeren niet tot de verantwoordelijkheid van de accountant behoort. Wel kan uit de uitspraak van de Accountantskamer een zekere betekenis worden toegekend aan het feit dat het vaststellen van de jaarrekening niet geheel vrijblijvend is.
Aangepaste jaarrekening
De algemene vergadering zal niet lichtvaardig omgaan met haar bevoegdheid tot niet-vaststellen of amenderen van de jaarrekening. Allereerst omdat het bestuur primair verantwoordelijk is voor de jaarrekening en niet de algemene vergadering. Verder is bij controleplichtige rechtspersonen sprake van een controleverklaring van de accountant die de getrouwheid van de jaarrekening ‘bevestigt’. De algemene vergadering mag de jaarrekening namelijk niet vaststellen zonder kennis te kunnen nemen van de controleverklaring van de accountant. [5]
Tot slot is een besluit om niet tot vaststellen over te gaan een zwaarwichtig besluit in de governance-verhoudingen. Overigens zou het besluit om de jaarrekening niet vast te stellen, of deze te amenderen wel voor de hand kunnen liggen als een niet-goedkeurende controleverklaring aan de jaarrekening is gevoegd als gevolg van onjuistheden in de jaarrekening. Vervolgens is de vraag aan de orde: Wat is de consequentie van een besluit van de algemene vergadering tot amendering van de door de directie opgemaakte jaarrekening? Dit betekent dat het jaarrekeningproces wordt herhaald. Het bestuur maakt opnieuw een (tweede versie van de) jaarrekening op die ter vaststelling aan de algemene vergadering wordt voorgelegd. Ook dan geldt nog steeds dat vaststelling slechts kan plaatsvinden als de algemene vergadering kennis heeft kunnen nemen van de controleverklaring van de accountant. En omdat de jaarrekening in die situatie is gewijzigd, kan dit niet de controleverklaring zijn die bij de eerste versie van de jaarrekening is afgegeven. Het bestuur van de BV of NV zal de accountant daarom ook moeten vragen om een nieuwe verklaring af te geven. Dat wordt nog eens versterkt door het feit dat de accountant nooit zal toestaan dat zijn eerste verklaring wordt toegevoegd aan de nieuwe (gewijzigde) versie van de jaarrekening.
—
1 Art. 2:101 en 210 BW. Ik abstraheer van beursfondsen waarvoor een termijn van vier maanden geldt, zonder mogelijkheid van verlenging.
2 Staatsblad 2004, 370
3 Zie onder andere prof. dr. H. Beckman (Hoofdlijnen van het jaarrekeningrecht)
4 Accountancynieuws van 23 maart 2012, nr. 6
5 Art. 2:393 lid 7 BW
“.
